劳务派遣，是劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类临时性、辅助兴或替代性的灵活用工需要，将职员派遣至用工单位，同意用工单位管理并为其提供劳动的服务。劳务派遣最显著的特点是劳务力的雇佣和用相离别，独立劳务关系所提供的劳务是增值税应税范围，其税务处置有别于存在雇佣关系的通常劳动合同用工。本文从劳务派遣适用增值税政策、企业所得税有关规定、发票开具及会计处置等方面进行具体剖析。
劳务派遣适用增值税税率（征收率）
劳务派遣服务是一种现代服务，依据《财政部 国家税务总局关于全方位推开营业税改征增值税试点的公告》（财税〔2016〕36号）的规定，是商务辅助服务中的人力资源服务，通常纳税人适用增值税税率为6%，小规模纳税人适用征收率为3%。
《财政部 国家税务总局关于进一步明确全方位推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的公告》（财税〔2016〕47号）对劳务派遣服务的增值税处置给予差额纳税的特殊政策安排。纳税人选择差额纳税的，以获得的全部价款和价外成本，扣除代用工单位支付给劳务派遣职员的薪资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，根据浅易计税办法依5%的征收率计算缴纳增值税。
因而，小规模纳税人提供劳务派遣服务适用浅易计税办法时，应区别是不是差额征税有3%、5%两档征收率。
劳务派遣的企业所得税有关规定
企业提供劳务派遣服务所获得的收入，通过“主营业务收入”或“其他业务收入”等科目核算，计入企业所得税收入总额，按规定减除各项扣除及允许弥补的以前年度亏损后，计算缴纳企业所得税。企业所得税现行政策有关劳务派遣业务的特别规定，主要影响同意劳务派遣企业。
企业同意外部劳务派遣用工所实质发生的支出，应分两种情形在计算企业所得税应纳税所得额时予以扣除：
一是，根据协议（合同）约定直接支付给劳务派遣企业的成本，应作为劳务费支出；
二是，直接支付给职员个人的成本，应作为薪资薪金支出和职工福利费支出。其中是薪资薪金支出的成本，准予计入企业薪资薪金总额的基数，作为计算其他各项有关成本扣除的依据。也就是说，用工单位支付的劳务派遣成本，是薪资薪金支出的部分，准予计入企业薪资薪金总额的基数。
值得关注的是，劳务派遣职员薪酬支出还可以作为研发成本加计扣除的职员人工成本归集。为进一步勉励企业加强研发投入，更好地支持科技革新，近年来不断颁布政策加强企业研发成本税前加计扣除力度，《财政部 税务总局关于进一步健全研发成本税前加计扣除政策的通知》（财政部 税务总局通知2023年第7号）将现行适用75%加计扣除比率的企业研发成本税前加计扣除比率全部提升至100%。研发成本税前加计扣除归集范围，包含职员人工成本、直接投入成本、折旧成本等，其中职员人工成本指直接从事研发活动职员的薪资薪金、基本养老保险费、基本医保费、失业保险费、工伤保险费、生育险费和住房公积金，与外聘研发职员的劳务成本。《国家税务总局关于研发成本税前加计扣除归集范围有关问题的通知》（国家税务总局通知2017年第40号）明确，同意劳务派遣的企业根据协议（合同）约定支付给劳务派遣企业，且由劳务派遣企业实质支付给外聘研发职员的薪资薪金等成本，是外聘研发职员的劳务成本。
除此之外，同意的劳务派遣用工人数还影响小型微利企业从业人数的计算。小型微利企业可享受企业所得税减少税率的打折政策，《财政部 税务总局关于小微企业和个体工商户所得税打折政策的通知》（财政部 税务总局通知2023年第6号）将小型微利企业在2023年1月1日至2024年12月31日期间的企业所得税实质税负降为5%。所称小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额低于300万元、从业人数低于300人、资产总额低于5000万元等三个条件的企业。这里的从业人数，包含与企业打造劳动关系的职工人数和企业同意的劳务派遣用工人数，即劳务派遣用工人数应计入用工单位的从业人数。本着合理性原则，劳务派遣公司可不再将劳务派出职员重复计入本企业的从业人数。
劳务派遣的计税方法及发票开具
劳务派遣服务因增值税纳税人种类及所适用计税办法不同，具体有以下三种计税方法：
一是，通常纳税人提供劳务派遣服务适用通常计税办法，以获得的全部价款和价外成本为销售额，根据6%的税率计算缴纳增值税，通过增值税发票管理软件中正常开票功能，全额开具增值税专用发票。用工单位同意劳务派遣服务，以获得的增值税专用发票上注明的税额，按规定抵扣进项税额。
二是，小规模纳税人提供劳务派遣服务适用浅易计税办法，以获得的全部价款和价外成本为销售额，根据3%的征收率计算缴纳增值税。纳税人可通过系统中正常开票功能，以获得的全部价款和价外成本，依3%征收率全额开具增值税一般发票；也可选择以获得的全部价款和价外成本，开具征收率为3%的增值税专用发票。用工单位获得派遣单位开具的增值税专用发票，以发票上注明的税额按规定抵扣进项税额。
三是，差额征税的特殊浅易计税方法。无论通常纳税人还是小规模纳税人均可选择差额纳税。以获得的全部价款和价外成本，扣除代用工单位支付给劳务派遣职员的薪资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，根据浅易计税办法依5%的征收率计算缴纳增值税。选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣职员薪资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的成本，不能开具增值税专用发票，可以开具一般发票。根据现行政策规定适用差额征税方法缴纳增值税，且不能全额开具增值税专用发票的（财政部、税务总局另有规定的除外），依据《国家税务总局关于全方位推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事情的通知》（国家税务总局通知2016年第23号）的规定，纳税人自行开具或者税务机关代开增值税专用发票时，通过增值税发票管理软件中差额征税开票功能，录入含税销售额（全部价款和价外成本）和扣除额（支付给劳务派遣职员薪资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的成本），系统自动计算税额和不含税金额，备注栏自动打印“差额征税”字样。应该注意的是，差额征税开票功能开具的增值税专用发票，以差额部分按5%征收率计算税额，然后倒挤出销售额，故票面上注明的税额与销售额之间并无直接对应比率关系，发票开具不应与其他应税行为混开。
提供劳务派遣服务选择差额征税的，也可以获得的全部价款和价外成本，按5%的征收率全额开具增值税一般发票；也可或选择部分开具增值税专用发票，部分开具一般发票。选择后一种开票方法的，代用工单位支付给劳务派遣职员的薪资、福利和为其办理社会保险及住房公积金，无论通常纳税人还是小规模纳税人，均应按5%的征收率开具增值税一般发票。而获得的全部价款和价外成本扣除代用工单位支付给劳务派遣职员的薪资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的差额部分，按5%的征收率开具增值税专用发票。用工单位可就获得的增值税专用发票上注明的税额，按规定予以抵扣。
劳务派遣的会计处置
提供劳务派遣服务因不一样的增值税计税方法，其会计处置也不尽相同。依据《财政部关于印发〈增值税会计处置规定〉的公告》（财会 〔2016〕22号）的规定，主要有以下三种处置方法：
一是，通常纳税人提供劳务派遣服务适用通常计税办法，应当按应收或已收的金额，借记“应收账款”“应收票据”“银行存款”等科目，按获得的服务收入金额，贷记“主营业务收入”“其他业务收入”等科目，同时按获得的全部价款和价外成本依6%的税率计算增值税额，贷记“应缴税费——应交增值税（销项税额）”科目。如使用浅易计税办法计算应纳增值税额的，贷记“应缴税费——浅易计税”科目。
二是，小规模纳税人提供劳务派遣服务适用浅易计税办法，根据3%的征收率计算缴纳增值税的，应当按应收或已收的金额，借记“应收账款”“应收票据”“银行存款”等科目，按获得的服务收入金额，贷记“主营业务收入”“其他业务收入”等科目，同时按获得的全部价款和价外成本依3%的征收率计算增值税额，贷记“应缴税费——应交增值税”科目。
上述两种情形，如出现纳税人先开具发票等增值税规范确认纳税义务发生时点早于会计规范确认收入时点的，应将应纳增值税额，借记“应收账款”科目，贷记“应缴税费——应交增值税（销项税额）”或“应缴税费——浅易计税”科目。待会计上符合收入确认条件时，再以剔除增值税额后的服务费金额借记“应收账款”“应收票据”“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”“其他业务收入”等科目。
三是，差额征税的增值税会计处置。劳务派遣单位选择差额纳税，发生有关本钱成本，如代用工单位支付给劳务派遣职员的薪资、福利和为其办理社会保险及住房公积金，允许扣减销售额。发生本钱成本时，按应对或实质支付的金额，借记“主营业务本钱”科目，贷记“应对账款”“银行存款”等科目。待纳税义务发生时，按允许抵扣的税额，借记“应缴税费——应交增值税（销项税额抵减）”或“应缴税费——浅易计税”科目（小规模纳税人应借记“应缴税费——应交增值税”科目），贷记“主营业务本钱”科目。
【案例】A人力资源公司是一家劳务派遣公司（增值税通常纳税人），与B公司签订劳务派遣合同。2023年2月A公司收到B公司支付的劳务派遣成本138万元，其中需代发劳务派遣职员薪资90万元，福利成本6万元，支付社会保险及住房公积金等支出25.2万元，管理成本16.8万元。A公司选择差额纳税。
A公司2023年2月获得的劳务派遣服务收入, 以获得的全部价款和价外成本138万元，扣除代用工单位支付给劳务派遣职员的薪资、福利和为其办理社会保险及住房公积金121.2万元（90+6+25.2）后的余额16.8万元为收入额，依5%的征收率计算应缴纳增值税为0.8万元[（138－90－6－25.2）÷（1＋5%）×5%]。其主要的会计处置分录如下：
第一步：全额确认劳务派遣收入与销项税额
借：银行存款1,380,000.00
贷：主营业务收入 1,314,285.71
应缴税费——应交增值税（销项税额） 65,714.29
第二步：确认同扣减的本钱成本及销项税额抵减
借：主营业务本钱 1,154,285.71
应缴税费——应交增值税（销项税额抵减） 57,714.29
贷：应对职工薪资——职工薪资 900,000.00
应对职工薪资——职工福利 60,000.00
应对职工薪资——五险一金 252,000.00
第三步：月末结转未交增值税
借：应缴税费——应交增值税（转出未交增值税） 8,000.00
贷：应缴税费——未交增值税 8,000.00
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